Il est intéressant de se pencher sur la manière dont la nouvelle règlementation des changes a été influencée par les dispositions de lutte contre l'évasion fiscale, en particulier celles encadrant les transactions entre les entités d'un même groupe. Les rédacteurs du nouveau règlement sur les changes ont fait le constat que les cas de détention de devises à l'étranger par des résidents, souvent en violation de la règlementation des changes, pouvaient s'accompagner ou faciliter des infractions à la législation fiscale.

En effet, avec le développement du phénomène de détention des devises à l'étranger, les Etats de la zone CEMAC sont de plus en plus exposés au risque que des sociétés résidentes, souvent filiales de groupes internationaux, fassent un usage abusif de ces comptes dans le cadre de montages fiscaux se traduisant par des transferts indirects de bénéfices à l'étranger. Ces comptes bancaires peuvent notamment être utilisés pour accumuler des sommes hors du champ de supervision de la BEAC ou difficilement contrôlables par les administrations fiscales des pays de la CEMAC.

Pour rappel, les transferts indirects de bénéfices à l'étranger se matérialisent souvent dans le cadre des prix de transfert. La notion de prix de transfert désigne les prix pratiqués entre entités d'un même groupe établies dans des pays différents. Les prix de transfert concernent toutes les catégories d'opérations susceptibles de donner lieu au paiement d'un prix : ventes, prestations de services, prêts à intérêts, investissements en capital, réorganisations d'entreprises, etc.

Le principe de pleine concurrence

L'encadrement des prix de transfert par le droit fiscal consiste à lutter contre les transferts indirects de bénéfices en veillant à ce que les transactions entre entités du même groupe soient conformes au principe de pleine concurrence, c'est-à-dire les prix intragroupes doivent être les mêmes que ceux qui auraient été pratiqués entre deux entités indépendantes dans le cadre d'une relation commerciale réalisée dans des circonstances économiques similaires.

La nouvelle règlementation des changes de la CEMAC a voulu prendre en compte cette problématique. L'article 71 du nouveau règlement prévoit ainsi que toute importation de services doit se matérialiser par un contrat aux termes duquel un non-résident s'engage à fournir à un résident une prestation de services ou une assistance technique, ou à lui concéder notamment le droit d'utilisation d'une enseigne, d'une marque de fabrique ou de commerce. Il est également prévu une obligation de déclarer auprès de la BEAC toutes les dépenses d'importation de services, étant précisé que celles dont le montant est égal ou supérieur à 5 millions de francs CFA doivent en outre être obligatoirement domiciliées auprès d'un établissement de crédit de la CEMAC.

Par ailleurs, l'article 73 du nouveau règlement pose une obligation de respecter le principe de pleine concurrence pour toute assistance technique ou importation de services intra-groupe, ainsi que pour toute contribution financière des sociétés résidentes aux frais de gestion et de recherche-développement engagés par leurs maisons mères ou actionnaires. A cet égard, l'article 74 rappelle que les importations de services sont effectuées sous la responsabilité de l'entité (résidente) concernée et doivent consister en des prestations de services effectives correspondant à des besoins réels des entités résidentes et rémunérées à leur juste prix sous peine de rejet des règlements des transferts y afférents.

Le non-respect par l'agent économique du principe de pleine concurrence dans les importations de services intragroupes est puni d'une amende de 10% du montant de l'importation de service. On notera également que le défaut de domiciliation par l'agent économique des opérations d'importation de biens ou services est puni d'une amende de 10% du montant de la transaction et la non-effectivité de l'importation de services est punie d'une amende de 100% du montant en cause.

Quid des sanctions ?

On notera qu'en voulant s'aventurer dans les méandres de la fiscalité internationale, les rédacteurs de la nouvelle règlementation des changes ont sans doute oublié qu'en droit fiscal, le diable est dans les détails. Ainsi, les articles 73 et 74 du nouveau règlement des changes ne visent que les importations de services en ce qui concerne l'obligation de respecter le principe de pleine concurrence. Les importations de biens ou encore les opérations de prêts ne sont pas visées par ces dispositions alors que le principe de pleine concurrence auquel il est fait référence en matière de prix de transfert vise aussi bien les transactions immatérielles que matérielles.

Si la prise en compte des problématiques fiscales dans la règlementation des changes peut être saluée en ce qu'elle contribue à lutter contre les transferts indirects de bénéfices, il n'en demeure pas moins qu'on peut s'interroger sur leur efficacité.

En l'état actuel des dispositions des articles 73 et 74 visés ci-dessus, il y a lieu de considérer que le nouveau règlement sur les changes n'autorise pas les autorités monétaires de la CEMAC à sanctionner un non-respect du principe de pleine concurrence et la non-effectivité de l'importation de services dans le cadre de transactions avec l'extérieur portant sur des biens ou des emprunts.

Le principe d'interprétation stricte des lois répressives devrait conduire à limiter l'application des amendes pour non-respect du principe de pleine concurrence et non-effectivité de l'importation de services aux seules opérations portant sur des services. La faculté pour la BEAC d'étendre, dans le cadre de son pouvoir d'interprétation, ces amendes au-delà des transactions portant sur les services reste ainsi incertaine.

Par ailleurs, le fait que les législations fiscales des Etats de la CEMAC sanctionnent déjà les transferts indirects de bénéfices soulève des interrogations sur l'application des sanctions prévues par le nouveau règlement pour les mêmes faits. Il sera intéressant de voir comment le juge communautaire de la CEMAC statuera sur ce cumul des sanctions au regard notamment du principe d'interdiction du cumul des peines.